高淨值人羣股權轉讓 “6大”個稅風險

黨的二十大報告明確“中國式現代化是全體人民共同富裕的現代化”，實現共同富裕需要加大稅收對收入分配調節作用，黨的二十大報告進一步提出：“完善個人所得稅制度，規範收入分配秩序，規範財富積累機制，保護合法收入，調節過高收入，取締非法收入”；爲貫徹黨的二十會議精神，全國各級稅務機關紛紛依法加強對高收入高淨值人員的稅費服務與監管，在“先證後稅”的背景下“嚴查自然人股權轉讓”成爲了財稅界的熱門話題，自然人股權轉讓（出資）有哪些稅務風險需要防範是高淨值人羣值得思考的問題。

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風險點1

自然人股權“0元”轉讓給自己的公司不徵個稅

《國家稅務總局關於發佈〈股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）〉的公告》（國家稅務總局公告 2014年第67號，以下簡稱67號文）第三條規定，“股權轉讓是指個人將股權轉讓給其他個人或法人的行爲”；67號文第七條明確規定：“股權轉讓收入是指轉讓方因股權轉讓而獲得的現金、實物、有價證券和其他形式的經濟利益。”並且第十條明確規定：“股權轉讓收入應當按照公平交易原則確定。”也就是說，股權持有人轉讓股權，應當按照市場公平交易和公允性原則，獲得與股權價值相匹配的回報，無論回報是何種形式或名義，都應作爲股權轉讓收入的組成部分，依法申報繳納個人所得稅。

實務中，較多高淨值人羣由於不瞭解股權交易相關稅法規定，把行政管理理念用於稅務管理、錯誤地認爲關聯方之間股權變更是股權 “左兜換右兜”無須申報納稅，因此給企業和個人帶來稅收風險。爲加強稅務風險的防控，自然人股權轉讓給自己控制的公司，可以採用股權投資方式，根據財稅【2015】41號文規定，個人以股權出資的，可選擇在不超過5個公曆年度內（含）分期繳納個人所得稅；另外，也可以採用增資擴股的形式替代股權轉讓，即自己控制的公司向擬轉讓公司增資、進而稀釋自然人股權比例，間接實現股權轉讓，這就是稅務管理工作中所謂的“增資容易、減資較難”的問題。

風險點2

認繳未實繳股權“0元”轉讓不徵個稅

根據67號文第十一條和十二條規定，申報的股權轉讓收入低於股權對應的淨資產份額的，視爲股權轉讓收入明顯偏低；如果又無正當理由的，主管稅務機關應依次按照淨資產覈定法、類比法以及其他合理方法覈定股權轉讓收入。因此，認繳制下，實繳爲“0”，“0”元轉讓股權，但被轉讓公司淨資產爲正數的情況下，個人股權轉讓應該計徵個人所得稅。

【案例】2020年10月10日，自然人甲、乙設立A公司，公司註冊資本100萬，其中，甲現金認繳60萬、佔股60%；乙現金認繳40萬、佔股40%，認繳出資期限均爲2030年1月10日前；A公司一直靠銀行貸款負債經營。

2024年1月20日，乙將其股權全部轉讓給非近親屬關係的丙，轉讓價爲0元。2023年12月31日資產負債表顯示，A公司淨資產爲200萬，其中，實收資本0元，盈餘公積50萬，未分配利潤150萬。假設不考慮不動產、股權等硬核資產評估等其他因素。

【解析】根據67號文規定，本案的轉讓價格明顯偏低且無正當理由，稅務機關按照股權對應的淨資產覈定股權轉讓收入；因此，本案中，覈定的股權轉讓收入爲80萬元（200×40%），股權原值爲0 ；應納所得額爲80萬元，應申報繳納個人所得稅16萬元。

風險點3

自然人按賬面淨資產轉讓股權符合稅法規定

67號文第十四條規定，被投資企業的土地使用權、房屋、房地產企業未銷售房產、知識產權、探礦權、採礦權、股權等資產佔企業總資產比例超過20%的，主管稅務機關可參照納稅人提供的具有法定資質的中介機構出具的資產評估報告覈定股權轉讓收入。換言之，如果前述7類資產比例超過20%，應當按照淨資產公允價值確定股權轉讓收入，可能會產生應納稅所得額、需要依法申報繳納個人所得稅。

需要說明的是，67號文第14條規定中“資產佔企業總資產比例”，資產的口徑是公允價值口徑還是賬面價值口徑、實務中一直存在爭議，我們認爲應按賬面價值口徑計算，否則如果是公允價值口徑計算意味着個人股權轉讓都需要進行資產評估，這無疑架空20%比例要求。

最後，稅法上所有的比例都可以用來策劃的，最簡單的方法比如通過借入款項來降低資產比例；但是《個人所得稅法》第八條引入了“反避稅”的規定，納稅人需要防控“反避稅”稅務風險。

風險點4

股權轉讓方取得違約金收入不徵個稅

67號文第八條規定，“轉讓方取得與股權轉讓相關的各種款項，包括違約金、補償金以及其他名目的款項、資產、權益等，均應當併入股權轉讓收入”。另外，《關於個人股權轉讓過程中取得違約金收入徵收個人所得稅問題的批覆》（國稅函【2006】866號）明確，“根據《個人所得稅法》的有關規定，股權成功轉讓後，轉讓方個人因受讓方個人未按規定期限支付價款而取得的違約金收入，屬於因財產轉讓而產生的收入。轉讓方個人取得的該違約金應併入財產轉讓收入，按照“財產轉讓所得”項目計算繳納個人所得稅，稅款由取得所得的轉讓方個人向主管稅務機關自行申報繳納。”因此，與增值稅法規的“價外費用”條款類似，股權轉讓方取得違約金收入應併入財產轉讓收入，依法申報繳納個人所得稅。

需要說明的是，轉讓方取得違約金的，應當向主管稅務機關自行申報繳納個人所得稅，而非源泉扣繳；申報期限並非次月15日內，而應按照《國家稅務總局關於個人所得稅自行納稅申報有關問題的公告》（國家稅務總局公告【2018】62號）的規定在次年6月30日前向被投資企業所在地的主管稅務機關申報。

最後，如果轉讓方違約，股權受讓方取得的違約金收入不屬於財產轉讓所得，也不屬於《個人所得稅法》規定的“偶然所得”，不存在計徵個人所得稅問題。

風險點5

自然人以股權出資不徵個稅

根據67號文第三條規定，以股權對外投資或進行其他非貨幣性交易等股權轉移行爲屬於股權轉讓；同時，《財政部 國家稅務總局關於個人非貨幣性資產投資有關個人所得稅政策的通知》（財稅【2015】41號文）規定，“個人以非貨幣性資產投資，屬於個人轉讓非貨幣性資產和投資同時發生。對個人轉讓非貨幣性資產的所得，應按照“財產轉讓所得”項目，依法計算繳納個人所得稅”。

實務中，根據《國家稅務總局關於個人非貨幣性資產投資有關個人所得稅徵管問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第20號）的規定，自然人以股權對外投資的稅務處理需要把握三個要點：第一， 個人以股權出資的，應於該股權轉讓、取得被投資企業股權時，確認股權轉讓收入的實現；第二，股權投資的個人所得稅由自然人次月15日內向主管稅務機關自行申報繳納，而不是源泉扣繳；第三，自然人以其持有的企業股權對外投資的，以該企業所在地稅務機關爲主管稅務機關；第四，納稅人一次性繳稅有困難的，可合理確定分期繳納計劃並報主管稅務機關備案後，自發生上述應稅行爲之日起不超過5個公曆年度內(含)分期繳納個人所得稅，且不是平均五年分期，即可以前四年不繳稅、第五年一次性繳稅。

風險點6

股權轉讓協議解除，已徵個稅可以退還

《國家稅務總局關於納稅人收回轉讓的股權徵收個人所得稅問題的批覆》（國稅函【2005】130號，以下簡稱130號函）的規定，“股權轉讓合同履行完畢、股權已作變更登記，且所得已經實現的，轉讓人取得的股權轉讓收入應當依法繳納個人所得稅。轉讓行爲結束後，當事人雙方簽訂並執行解除原股權轉讓合同、退回股權的協議，是另一次股權轉讓行爲，對前次轉讓行爲徵收的個人所得稅款不予退回。”

雖然根據《稅收規範性文件制定管理辦法》（國家稅務總局令41號）第七條第二款的規定，130號函不屬於稅收規範性文件，更不是法律、法規和規章，不具有普遍約束力；但在實務中很多稅務機關工作人員認爲稅收規範性文件都是法律，判定如果嗣後雙方協議解除的，則個稅不予退還。

需要說明的是，130號函第2條同時規定，“如果股權轉讓合同未履行完畢，仲裁委裁決解除合同的，並原價收回股權的，個稅予以退還”，上述規定的是仲裁委裁決解除而不是仲裁委裁決撤銷，是仲裁委裁決解除而不是法院判決解除；並且上述規定的是要原價收回，如果不是原價收回，例如協議解除後還要求對方賠償損失或者支付違約金等，則又可能不符合上述規定、個稅不予退還。

因此，實踐中應當在股權轉讓協議中事先約定仲裁解決爭議的方式，即使對於未履行完畢的股權轉讓協議，當事各方還不能協議解除，一定要求仲裁委裁決解除，否則個人所得稅不能退還。

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