蘆哲：消費稅調整方式的探討 ——消費稅改革探索（上）
蘆哲 S1220523120001
潘京 S1220523120004
核心觀點
2019年以來，消費稅改革的細則一直在探討、準備、推進當中。以調節地方稅收爲主要目的，下一步的改革還需考慮消費稅擴圍，將更多消費品納入徵稅範圍，地方政府也將進一步引導各地市場積極促進消費、籌集收入，但從前文的徵稅目的討論中我們發現，消費稅的收入籌集和“寓禁於征”的目標需要通過分配比例的調整形成再平衡，因此，可能需要先在不同的地區進行消費稅改革試點，再針對試點出現的具體問題進行調整，目前整體的進展仍然在初期階段。另外，目前消費稅包含的品種過少，比如在生態保護方面，一次性塑料製品等諸多高污染、高耗能消費品尚未納入徵收對象；在調節收入分配方面，也有大量高檔奢侈品尚未納入，包括私人飛機、名貴箱包、服裝、消費服務等，同時，在央地平衡、稅收環節後移至批零環節的可實現性方面，也需要考量不同消費稅目的可操作性，比如，更多從奢侈品方向的僅進口、非國內生產環節開始，減少對國內生產商的影響，其次從生產、批發、銷售環節都較爲系統化、議價時長較短、價格調節更容易的成品油、汽車產業鏈開始調整，最後擴展到觸及面更廣、零售環節更分散的大衆類消費品如菸酒等。因此，從徵收範圍擴展、環節後移的可能性、稅收收入的調節等方面綜合來看，最有望推進的排序大致爲：①奢侈品（包括新增稅目和既有稅目）②汽車/摩托車/成品油③菸酒等標準零售品④其他類型的消費品。
風險提示：部分改革政策基於推演得到，與未來改革情況未必完全一致；消費稅改革細節複雜，實際落地進度可能偏慢；政策的其他變化。
目錄
1 消費稅徵收的目的
1.1 消費稅徵收的歷史和現狀
2 消費稅的調整節奏和範圍
2.1 消費稅的調整方式
2.1.1 徵收範圍的重新劃定
2.1.2 徵收環節後移和稅率調整
2.1.3 價稅分離
3 風險提示
正文如下
1 消費稅徵收的目的
在以增值稅爲主要收入來源的稅務體系下，國內的消費稅被賦予了較多的財政收入分配調控職能。從消費稅誕生之初，主要的稅目均集中於環境消費品和高價消費品，通過提高這一部分不被鼓勵的消費品稅率，部分程度的減少這部分消費品的消費以及對這些產品帶來的負外部性予以糾正。在此過程中，稅收收入增加的部分也可以再次分配給環保、公共服務，同時也一定程度上協助地方收支實現平衡。
在此環境下，減少這部分消費品消費的目標與消費稅籌集收入的能力存在一定程度的矛盾。高耗能、高污染、高檔消費品的稅收規模越小，越符合消費稅設立的目的。目前消費稅由中央統一徵收，在2019年提出的消費稅改革中，消費稅下劃地方的改革目標一定程度上面臨目標衝突的問題。徵收從生產環節移至零售環節後，爲了實現更多創收，地方政府可能會鼓勵相關產品消費，違背了消費稅“寓禁於征”的本意。在稅權和事權的分配上，中央和地方在不同的稅目上均可能需要面臨重新平衡。
1.1 消費稅徵收的歷史和現狀
1993年，國務院第135號令《中華人民共和國消費稅暫行條例》頒佈，消費稅正式設立。首次徵收的消費稅包含11個稅目：煙、酒及酒精、化妝品、護膚護髮品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮焰火、汽油、柴油、汽車輪胎、摩托車、小汽車。原則上對於不鼓勵消費的消費品，予以消費稅的徵收，例如高檔消費、資源品等。
隨着經濟逐步發展，消費市場逐漸擴張，2006年，財政部、國家稅務總局發佈《關於調整和完善消費稅政策的通知》，新增高爾夫球及球具、高檔手錶、遊艇、木製一次性筷子、實木地板稅目，將汽油、柴油併入成品油稅目，把高檔護膚類化妝品單列入化妝品稅目，取消原有的大範圍護膚護髮品類。在加入WTO後，更多的海外商品進入中國市場，通過擴展消費稅的稅目，延續不鼓勵消費的消費品多徵稅的原則，引導居民的消費習慣。
至2013年，十八屆三中全會明確提出“調整消費稅徵收範圍、環節、稅率，把高耗能、高污染產品及部分高檔消費品納入徵收範圍”的要求，因此，2014年，消費稅取消汽車輪胎稅目，2015年，把電池、塗料列入消費稅徵收範圍，從此消費稅稅目穩定在15個。
2019年9月，《國務院關於印發實施更大規模減稅降費後調整中央與地方收入劃分改革推進方案的通知17》提出消費稅最新的改革方案：① 在徵管可控的前提下，將部分在生產（進口）環節徵收的現行消費稅品目逐步後移至批發或零售環節徵收，拓展地方收入來源，引導地方改善消費環境。② 具體調整品目經充分論證，逐項報批後穩步實施。先對高檔手錶、貴重首飾和珠寶玉石等條件成熟的品目實施改革，再結合消費稅立法對其他具備條件的品目實施改革試點。③改革調整的存量部分覈定基數，由地方上交中央，增量部分原則上將歸屬地方，確保中央與地方既有財力格局穩定。2020年1月2日《中華人民共和國消費稅法〈徵求意見稿〉》向全國公開徵求意見，推進消費稅立法也是財稅體制改革的重要里程碑。
從當前的消費稅科目和金額來看，我國批發環節徵收消費稅的科目只有菸草行業，因此菸草行業在生產環節和批發環節共計佔總消費稅收入的51%，佔比第二大類爲油氣開採和製造行業，合計35.6%，第三類是汽車製造行業，佔約7%，第四類是酒，佔比約爲5%。按照2022年數據，全國消費稅收入共1.69萬億元，以上四類合計佔消費稅98.1%，過往消費稅也幾乎僅由這四項收入構成，其他部分佔比較少。
2 消費稅的調整節奏和範圍
2019年以來，消費稅改革的細則一直在探討、準備、推進當中。以調節地方稅收爲主要目的，下一步的改革還需考慮消費稅擴圍，將更多消費品納入徵稅範圍，地方政府也將進一步引導各地市場積極促進消費、籌集收入，但從前文的徵稅目的討論中我們發現，消費稅的收入籌集和“寓禁於征”的目標需要通過分配比例的調整形成再平衡，因此，可能需要先在不同的地區進行消費稅改革試點，再針對試點出現的具體問題進行調整，目前整體的進展仍然在初期階段。另外，目前消費稅包含的品種過少，比如在生態保護方面，一次性塑料製品等諸多高污染、高耗能消費品尚未納入徵收對象；在調節收入分配方面，也有大量高檔奢侈品尚未納入，包括私人飛機、名貴箱包、服裝、消費服務等，同時，在央地平衡、稅收環節後移至批零環節的可實現性方面，也需要考量不同消費稅目的可操作性，比如，更多從奢侈品方向的僅進口、非國內生產環節開始，減少對國內生產商的影響，其次從生產、批發、銷售環節都較爲系統化、議價時長較短、價格調節更容易的成品油、汽車產業鏈開始調整，最後擴展到觸及面更廣、零售環節更分散的大衆類消費品如菸酒等。因此，從徵收範圍擴展、環節後移的可能性、稅收收入的調節等方面綜合來看，最有望推進的排序大致爲：①奢侈品（包括新增稅目和既有稅目）②汽車/摩托車/成品油③菸酒等標準零售品④其他類型的消費品。
2.1 消費稅的調整方式
2.1.1 徵收範圍的重新劃定
隨着國內經濟的發展和消費水平的提高，國內奢侈品類（含高價化妝品）的消費量級與劃定範圍時已發生較大變化，部分高價品類向大衆消費品類演變，尤其是化妝品/護膚品這類日常消耗較多的消費品，無論從銷量、進口數量、商品單價來看，都已經發生了較大的變化。
2016年開始，化妝品類大類目的稅收規則開始區分普通化妝品和高檔化妝品，並對普通化妝品免稅，對高檔化妝品將稅率由30%調整爲15%。對高檔化妝品的定義限定爲生產（進口）環節銷售（完稅）價格（不含增值稅）在10元/毫升（克）或15元/片（張）及以上的美容、修飾類化妝品和護膚類化妝品，一定程度上將大衆消費品和高價消費品的範圍區分得更加明確。但從2016年至今，化妝品市場幾乎呈現了翻倍的發展，2023年化妝品的零售額、進口金額幾乎都已經達到2016年的2倍。國內化妝工具的單價較2016年有約40%的提升，進口的化妝品、護膚品等價格也幾乎達到2017年的2倍，部分細分品類如指甲化妝品單價上漲達到20倍。由此來看，高檔化妝品的需求可能跟隨當前居民消費習慣已經產生了價格中樞的上移，消費量的層面上可能也脫離了“小衆”的範疇。消費稅調節小衆高檔消費的目標可能不再適用，高價化妝品市場越來越大衆化。因此，在“高檔化妝品”稅目下，可能需要重新進行價格區分和進行稅率的調節，才能達成消費稅引導消費習慣和調節收入分配的目標。
對於其他類型的調節收入分配的高價品類目，除高價化妝品外，還包括貴重首飾及珠寶玉石、高爾夫球及球具、高檔手錶、遊艇、超豪華小汽車。除了以上類目外，奢侈品品牌的皮具、鞋服、生活方式體驗品等在奢侈品牌中同樣佔比較高的類目，國內都暫未開始徵收消費稅。近年來，國內奢侈品消費市場一直在持續擴張，個人日常奢侈品開銷方面，藝術品、手袋購買都成爲日常消費意願考慮的一部分，而針對小衆羣體進行調節的消費稅卻並未囊括這些類別的商品，並且整體來看，高價品類目對消費稅的貢獻遠不及菸酒油車四大類目。2011年至今，中國境內奢侈品消費額增長近9倍，從700億增長到到6000億水平，品類從商品向生活服務逐漸擴展。根據《2024胡潤至尚優品—中國高淨值人羣品牌傾向報告》，2023年中國高端消費市場規模達到1.66萬億元人民幣，較2022年回升3%，其中體驗消費增長明顯，其中增長最快的是高端服務消費（酒店、旅遊和健康服務等），市場規模達830億元，同比增長接近20%。在居民收入水平持續提高的背景下，之前的高價品在消費者眼中已不再昂貴，隨着市場的不斷擴張，針對這一部分消費品的稅收脫離了“寓禁於征”的本意，徵稅範圍也需要在後續的改革過程中再次進行限定以準確反映當前社會各階層的消費狀況。
當前我國的消費稅暫未列入服務類稅目，但在海外的實踐中已有不少先例，如高檔酒店、私人會所、私人醫療服務、高級航空服務等。在“營改增”全面實施之後，國內的娛樂業統一按照6%的增值稅標準徵收，而之前的高營業稅率其實一定程度上反映了這部分服務消費的“奢侈品”性質。相比商品，高端服務和體驗的需求較爲穩定，“定製化”的高端服務更加容易形成固定消費市場，徵稅導致的需求外流更少。近年來，國內新興行業衍生的數字化服務需求也在持續提升，如文字內容服務、直播打賞等形式，並不在之前的稅務體系中，隨着消費需求越來越傾向於高端體驗式服務時，將高端服務業納入消費稅的徵收範圍也是可探索的方式之一。
從環保角度來看，“兩高”消費品的範圍也有可能再擴展。目前環保相關的稅目包括成品油、摩托車、小汽車、木製一次性筷子、實木地板、電池、塗料等。但碳達峰碳中和的背景下，兩會再次提及能耗目標，從高能耗產品類別來看，目前消費稅的徵收範圍較窄，未來對資源消耗類、環境污染類產品加徵消費稅的方向有望拓寬。結合《工業重點領域能效標杆水平和基準水平（2023 ）》對於高能耗行業的標準來看，還沒有被納入徵收的高排放消費品也包括染料、一次性塑料等，都有可能被納入徵收範圍。
2.1.2 徵收環節後移和稅率調整
2019年提出的消費稅改革方案已經提出，在徵管可控的前提下，將部分在生產（進口）環節徵收的現行消費稅品目逐步後移至批發或零售環節徵收，徵收環節後移的前提是可控。因此，從消費稅現有科目來看，徵收環節若向批發和零售環節後移，滿足“可控”條件的，其一是大部分依賴進口、國內有專門零售商的品牌商品，包括豪車、遊艇、奢侈品等，後移過程既不對國內廠家產生衝擊，也符合調節收入的目的；其二是批發零售環節幾乎與上游生產商處於統一系統內，容易協調上下游之間的稅收分配的商品，如汽車、成品油等。煙、酒、一次性筷子等大衆類的消費品，目前除了部分頭部公司擁有成體系的品牌產業鏈，大部分消費品的批發和銷售渠道分佈較爲分散，徵管不夠“可控”，徵收環節的直接後移可能導致稅收收入的損失，調整起來仍然存在一定的難度。從消費稅率來講，如果按照不變稅率，僅徵收環節後移的情況，企業需要考慮在產生增值的過程中，稅負由企業自身承擔還是轉嫁給消費者，是否會影響消費市場，進而影響市場定價決策。
參考金銀和鑽石製品的徵稅調整先例，1993年發佈的《中華人民共和國消費稅暫行條例》（國務院令第135號）規定金銀首飾、鉑金首飾和鑽石及鑽石飾品在生產環節徵收10%的消費稅，引起行業的強烈反響。1994年底，金銀首飾的消費稅徵收環節往後移至零售環節，並且將稅率調降5%，同樣在2002年，鑽石製品也調整爲零售環節徵收且稅率下降至5%，最終，金銀、鑽石類首飾成爲目前唯一在零售環節徵收的消費稅目，且都經歷了稅率的調降以維持整體稅收穩定和消費市場發展的平衡。
根據前述調整的方案，我們認爲本次徵稅環節的後移對於不同的消費品類可能採取不同的調節方式，且在不同品種的時間上也存在階梯式調整的可能性。如奢侈品徵收環節後移可能不調降稅率，變相地提高了稅收收入，大衆品後移但有可能調降稅率，維持稅收收入的來源同時維護了消費市場。
2.1.3 價稅分離
消費稅的調節主要是針對消費者的調節，消費者是否感知到消費稅的存在及變化一定程度上能影響消費者行爲。目前國內的價稅合一的形式下，消費者所看到的價格爲含稅總價，看不到與該商品相關的消費稅稅金。在此情況下，提升稅率導致商品價格的升高可能會給消費者造成誤解，從品質提升、消費升級的角度購買價格更高的商品，違背了限制該類商品消費的本意。因此，如果將徵收環節後移至零售，且額外顯示消費稅金額，能更直接地傳導稅收的調節意圖，以便消費者在部分需要進行消費思考和決策的場景下，面對可能產生負外部性的大衆的消費品，如成品油、煙、酒等，做出更加理性的決定，更有利於有效發揮調節居民消費行爲的作用。
3 風險提示
部分改革政策基於推演得到，與未來改革情況未必完全一致；消費稅改革細節複雜，實際落地進度可能偏慢；政策的其他變化。
以上爲報告部分內容，完整報告請查看《消費稅調整方式的探討——消費稅改革探索（上）》。